新《证券法》实施对会计师事务所上市公司审计业务的影响研究

【摘 要】会计师事务所不仅需要提升业务水平，提高审计独立性，还要妥善处理协调好与上市公司、监管部门、其他会计师事务所等多方关系，以满足新《证券法》的要求，促进我国证券市场的健康发展。

【关键词】新《证券法》;审计;上市公司;会计师事务所

一、引言

《中华人民共和国证券法》（以下简称新《证券法》）于2019年12月28日经第十三届全国人民代表大会常务委员会第十五次会议第二次修订，自2020年3月1日起实施，此次修订对会计师事务所提出了更严格的要求。但事实上会计师事务所未能满足《证券法》的要求，执业不规范现象较为严重。2020年上半年，中国证券监督管理委员会对6家会计师事务所在审计项目中涉嫌失职失责行为进行问责，对正中珠江会计师事务所做出行政处罚事先告知。1～6月累计新增中介机构违法案件10起，其中涉及社会审计机构8起。目前，我国对于会计师事务所资本市场违法犯罪采取“零容忍”的态度，因此，会计师事务所一定要认清形势，采取措施，以实现审计业务健康顺利进行。

二、新《证券法》实施对会计师事务所上市公司审计业务影响分析

1.从业要求由批准改为备案，加大了行业竞争。

修订后《证券法》将会计师事务所从事证券服务业务资格由批准改为备案。2020年7月24日，中国证监会、工业和信息化部、司法部、财政部四部门联合公布《证券服务机构从事证券服务业务备案管理规定》，自2020年8月24日起施行。备案即留存事务所的信息，候查，更多考虑网络监管，对于审计执业过程监管会更加严格。同时，管理方式的改变，符合国务院“放管服”的要求，简化办事流程，有利于更多会计师事务所从事证券服务业务，加大行业竞争。

2.加强了对被审计单位的保护，强化了审计职业道德。

新《证券法》将审计机构和人员提供相关审计服务不得买卖“股票”改为“证券”，扩大了限制购买的范围，并且将审计单位和人员对被审计单位实际开展工作之日至接受委托之日这一期间也进行了限制，延长了限制购买相关证券的时间。此外，与之对应的处罚条款也做了配套修改。与修订前《证券法》相比，修订后《证券法》规定更为详细，对被审计单位的保护更加完善。公司提供给会计师事务所用以审计的资料可能涉及公司的商业秘密，保守秘密是审计人员的职业道德之一。利用审计过程中所得知的商业秘密进行交易，不利于被审计单位的利益保护，也不利于投资者，有悖于审计职业道德。

3.首次公开发行新股条件变化，提高了对注册会计师执业要求。

公司首次公开发行新股，所需符合条件中的“最近三年财务会计文件无虚假记载，无其他重大违法行为”，改为“最近三年财务会计报告被出具无保留意见审计报告”，这一改变对注册会计师则提出了更高的要求。“无保留意见”出具的权力在于注册会计师，新《证券法》试点推进注册制给了更多公司上市的机会，拟上市的公司在数量上有大幅度的增长，审计需求会更加旺盛。然而我国上市公司良莠不齐，质量整体不高给审计带来了困难。随着各行业的发展，一些新非财务报表内的因素对企业越来越重要，例如粉丝、平台、流量等甚至不属于无形资产的项目也成为一些企业的核心竞争力。而这些在入账时就很难判断，注册会计师在审计时难度更大。此外，以上海证券交易所公司上市要求为例，财务指标有5项，虽然支持审计的前沿技术如云计算、大数据、区块链等发展迅速，为上市公司审计业务的技术进步带来生机，但一些金额的认定、统计口径的不同可能会对审计结果产生质的影响，从而影响其能否上市，这就对注册会计师的业务水平提出了高要求。

4.加重了会计师事务所上市公司审计的违法处罚力度，保障审计独立性。

修订后《证券法》大幅度提高了虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏以及对未按照有关规定保存有关文件和资料的处罚力度。设不违法的保留效用为0，违法后被发现受到处罚的概率为P，处罚力度为F，违法所得为X，处罚的有效性取决于0>（1-P）X-PF，即F>X（1-P）/P，增加F和P都有助于此公式的成立;但当X很大时，强化处罚的严峻对F的增加程度效果有限，其边际效果降低，而增加P的效果则要显著得多。

审计业务在证券市场的价值在于规范上市公司行为，保护投资者。假设对于上市公司而言舞弊发行股票、债券的收益为X1，被证监会发现受到处罚概率为P1。实践中收益X1是非常巨大的，所以很多公司存在舞弊动机。证监会作为政府部门而言其管理的精力和专业性是有限的，许多股民也不够专业，因此难以发现问题，上市公司舞弊受到惩罚概率P1较小。如果投资者的鉴别力没有提高，证监会的职责履行也未加强，那么虚造报表事件将会频发，投资者总是上当受骗，长此以往将会对上市公司失去信心，证券市场就会低迷。而会计师事务所这样的专业中介机构通过保持独立性，获取充分适当的审计证据，充分发挥审计监督评价的职能，在此情况下加大了上市公司舞弊受到处罚概率P1，可以显著约束上市公司的行为，体现了审计在证券市场的价值。

新《证券法》增加了审计业务违法成本，有利于保障审计独立性。假设对于会计师事务所而言帮助上市公司舞弊收益为X2，处罚力度为F2。《证券法》修订之前会计师事務所违法成本F2远远低于违法收益X2。因此，舞弊的概率较大。而新《证券法》提高了违法成本F2，一定程度上促使注册会计师在审计过程中更加保持职业怀疑态度和给予应有的关注，保障审计的独立性，起到预防会计事务所违法的作用。

三、会计师事务所应对新《证券法》实施的策略

1.不断深入学习，提升业务水平。

首先，会计师事务所要认真学习新《证券法》，明确规范要求，透彻理解新《证券法》的精神实质。其次，要不断提升业务水平。通过学习专业会计、审计知识，法律知识，提高业务能力，从而保障审计质量。最后，还要学习所服务上市公司所在行业的相关知识，把握大势之所向，精于业务。

2.提高独立性，恪守职业道德。

很多会计师事务所对上市公司进行审计最终审计失败的根本原因是审计独立性缺失。独立性的保障在于审计人员与被审计单位不存在经济利益，而多数情况下资本市场上会计师事务所的委托人（付事务所酬劳的人）恰是上市公司（被审计单位），这种经济利益联系导致了会计师事务所证券市场“看门人”角色冲突，审计独立性难以保障，存在审计失败的风险。会计师事务所要打造品牌，就要提高审计独立性，在陈述审计意见时不能为了获得一时的业务而发表不实意见，应当尊重事实，客观地发表审计意见，恪守职业道德。

3.协调各方关系，积极防范风险。

（1）实事求是地为上市公司服务。

近年来上市公司串通会计师事务所舞弊事件频频曝出，证监会多次开出罚单，一定程度上影响到了会计师事务所的声誉，因此会计师事务所应当选择对自己的行为负责的上市公司合作。会计师事务所受上市公司委托从事审计业务应当依照法定程序进行，会计师事务所接受聘请要看公司是否进行了合法的程序。会计师事务所受委托凭借公信力出具审计报告，服务于上市公司，服务于广大投资者，因此建议会计师事务所以实力树立公信力，客观公允、实事求是，否则更多的市场机会将失之交臂。此外，会计师事务所还要注重自我保护。如果提供的审计报告给他人造成损失的，将与委托人承担连带赔偿责任，目前司法实践中尚无审计过错鉴定机构，注册会计师应当在执业过程中严格按照准则要求，做到以风险导向执行审计流程，保存好审计底稿等来证明自己勤勉尽责。

（2）接受监管引导，及时沟通反馈。

市场具有自发性、盲目性、滞后性，为了更好的服务于证券市场，会计师事务所需要及时了解政策动向，自觉接受监管引导。新《证券法》实施后，证监会、财政部等监管部门出台了若干与之相关的政策，这些政策很多都是首次规定，在执行过程中难免会遇到问题。会计师事务所作为资本市场的“看门人”，很多时候都会比监管部门更早发现问题，会计师事务所应当及时向协会反映問题、积极沟通，帮助规范的制定及实施。

（3）了解同行动态，抵制不正当竞争。

会计师事务所应当及时关注协会动态，了解最新行业消息，以此来重新进行决策判断。面对制度的改革，业内的竞争将进一步加剧，通过低价以获得业务的事务所，审计质量将难以保障。这不利于投资者，不利于资本市场，可能导致行业衰退。因此，事务所要加大合作力度抵制不正当竞争，共同营造良好的行业环境。

四、结论

《证券法》修订之前，行业存在较高进入壁垒，违法成本低，审计独立性不足等问题。新《证券法》的实施改善了这些问题，同时，对会计师事务所上市公司审计业务提出了更高的要求，加大了注册会计师执业风险，加重了会计师事务所在证券市场上所要承担的责任。

面临新要求，会计师事务所不仅需要提升业务水平，提高审计独立性，还要妥善处理协调好与监管部门、上市公司、其他会计师事务所等多方关系。在未来，证券市场会计师事务所审计业务的重要性将进一步凸显，配合新《证券法》实施的其他法律法规也将逐步修订完善。注册会计师事务所只有勤勉尽责、恪尽职守做好证券市场“看门人”，才能实现长远发展。

参考文献

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[4]乔久华.新《证券法》背景下会计师事务所扎实做好上市公司审计的思考[J].中国注册会计师，2020（5）：25-30+3.

（作者单位：西北政法大学）

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